گزارش‌های میان دوره‌ای چیست؟ نحوه تهیه و اهمیت آن‌ها
گزارش‌های میان دوره‌ای گزارش‌هایی هستند که برای دوره‌هایی کوتاه‌تر از یک سال مالی تهیه می‌شوند. این دوره‌ها معمولا بازه‌های سه‌ماهه، شش‌ماهه یا نه‌ماهه را شامل می‌شوند. استاندارد حسابداری شماره ۲۲ به تنظیم این نوع گزارشها می‌پردازد. هدف اصلی آن‌ها به‌روزرسانی اطلاعات آخرین مجموعه کامل صورتهای مالی سالانه است. گزارش‌های میان دوره‌ای بیشتر بر فعالیت‌ها، رویدادها و شرایط جدید شرکت تمرکز دارند.
مبانی تهیه گزارش مالی میان دوره‌ای و دیدگاه‌های مربوط
سنجش عملکرد مالی در بازه‌هایی کوتاه‌تر از یک سال مالی با محدودیت‌ها و چالش‌های خاص همراه است. درآمد بسیاری از فعالیت‌های اقتصادی در دوره‌های میانی تحت‌تاثیر عوامل فصلی دچار نوسان می‌شود. همچنین برخی مخارج ثابت که در یک دوره میان دوره‌ای ثبت خواهد شد، ممکن است منافع خود را در دوره‌های بعد نیز حفظ کند. از سوی دیگر، مخارج سالانه به طور مستمر طی سال رخ می‌دهند و اگر تنها در یک دوره شناسایی شوند، تصویر درستی از عملکرد مالی ارائه نمی‌دهند. به همین دلیل، لازم است این هزینه‌ها میان دوره‌های مختلف تخصیص یابند. در عین حال، به دلیل محدودیت زمان و دسترسی به اطلاعات، حسابداران در گزارش‌های میان دوره‌ای بیشتر به برآورد متکی هستند. در خصوص نحوه تهیه و ارائه گزارش‌های مالی میان دوره‌ای دو رویکرد اصلی وجود دارد:
1. روش منفصل: در این دیدگاه، هر دوره میان دوره‌ای مستقل از دوره‌های دیگر تلقی می‌شود. شناسایی درآمد و هزینه بر اساس همان اصولی انجام می‌شود که برای صورتهای مالی سالانه به کار می‌رود. این روش به هموارسازی نتایج منجر نمی‌شود، اما با ارائه توضیحات کافی درباره نوسانات، به ویژه تغییرات فصلی، درک بهتری از فعالیت‌های واحد تجاری برای استفاده‌کنندگان فراهم می‌سازد.
2. روش متصل: این رویکرد هر دوره میان دوره‌ای را جزئی از کل سال مالی در نظر می‌گیرد. درآمدها و هزینه‌ها بر اساس برآورد عملکرد سالانه تخصیص می‌یابند. به عنوان مثال، یک هزینه سالانه ممکن است بر مبنای زمان یا حجم فعالیت میان دوره‌های مختلف تقسیم شود. این روش به هموارسازی نتایج طی سال کمک می‌کند.
شکل و محتوای گزارش‌های میان دوره‌ای
هدف اصلی گزارش مالی میان دوره‌ای، به‌روزرسانی اطلاعات مجموعه کامل صورتهای مالی سالانه است. این گزارش عمدتا بر رویدادها، فعالیت‌ها و شرایط جدید تمرکز دارد و تکرار اطلاعات گذشته در آن ضرورتی ندارد. ارائه این اطلاعات باید امکان ارزیابی آگاهانه وضعیت مالی و عملکرد واحد تجاری را فراهم کند. به طور معمول حجم اطلاعات گزارش‌های میان دوره‌ای در مقایسه با صورتهای مالی سالانه کمتر است.
یک گزارش مالی میان دوره‌ای حداقل باید شامل صورتهای مالی اساسی همراه با گزیده‌ای از یادداشتهای توضیحی باشد. واحدهای تجاری می‌توانند مجموعه کامل صورتهای مالی یا صورتهای مالی فشرده منتشر کنند. در حالت فشرده، حداقل سرفصل‌ها و جمع‌های فرعی صورتهای مالی سالانه ارائه می‌شود. حذف اقلام اصلی در این حالت نباید به گمراهی استفاده‌کنندگان منجر شود. همچنین در عنوان تمامی صفحات باید عبارت «گزارش مالی میان دوره‌ای» درج شود. در ادامه به دوره‌های زمانی ارائه شده در گزارش‌های مالی پرداخته می‌شود.
- ترازنامه: به تاریخ پایان دوره میان دوره‌ای جاری ارائه می‌شود و اقلام مقایسه‌ای آن مربوط به پایان سال مالی قبل است.
- صورت سود و زیان، سود و زیان جامع و جریان وجوه نقد: برای دوره میان دوره‌ای جاری ارائه شده و علاوه بر آن، به صورت انباشته از ابتدای سال مالی تا تاریخ گزارشگری نیز تنظیم می‌شود. این اطلاعات باید با دوره مشابه سال قبل مقایسه شود.
الزامات تکمیلی
واحدهای دارای فعالیت فصلی باید گزارشی ۱۲ماهه منتهی به پایان دوره میان دوره‌ای ارائه کنند که با اطلاعات ۱۲ماهه مشابه سال قبل مقایسه شود. همچنین در صورت تلفیقی بودن آخرین صورتهای مالی سالانه، گزارش میان دوره‌ای نیز باید به صورت تلفیقی تنظیم شود. لازم به ذکر است در صورت سود و زیان میان دوره‌ای، ارائه سود پایه و سود کاهش‌یافته هر سهم الزامی است. این موضوع به‌ویژه برای واحدهای مشمول استاندارد حسابداری شماره ۳۰ اهمیت دارد. سازمان بورس و سایر مراجع قانونی می‌توانند ارائه اطلاعات تکمیلی دیگری را نیز الزامی کنند که باید در صورتهای مالی افشا شود.
شناخت، اندازه‌گیری و برآورد اقلام مالی در دوره‌های میان دوره‌ای
بر اساس استاندارد حسابداری شماره ۲۲، اندازه‌گیری و شناسایی درآمد و هزینه در گزارش‌های میان دوره‌ای باید مشابه صورتهای مالی سالانه انجام شود. بنابراین، رویکرد منفصل مبنای اصلی استاندارد است و اقلام درآمد و هزینه در همان دوره وقوع شناسایی می‌شوند. واحد تجاری باید از همان رویه‌های حسابداری سالانه استفاده کند و تغییر تناوب گزارشگری نباید نتایج کل سال را مخدوش سازد. سنجش اقلام از ابتدای سال مالی تا پایان هر دوره میانی صورت می‌گیرد و تعاریف دارایی، بدهی، درآمد و هزینه در این میان نقش اساسی دارند. تنها تعهداتی که در پایان دوره میانی وجود خارجی دارند، به عنوان بدهی شناسایی می‌شوند و مخارجی که ویژگی دارایی ندارند، قابل انتقال به دوره‌های بعد نیستند.
- درآمدها و مخارج فصلی و نامنظم
درآمدهای عملیاتی با ماهیت فصلی یا چرخه‌ای باید در همان دوره وقوع گزارش شوند. در صورت نیاز، ماهیت فصلی یا چرخه‌ای فعالیت واحد تجاری نیز باید افشا شود. نمونه‌هایی از این درآمدها شامل سود سهام در شرکت‌های سرمایه‌گذاری، کمک‌های بلاعوض دولت یا فروش محصولات فصلی مانند قند و شکر است. مخارجی نظیر تعمیرات اساسی یا هزینه‌های ادواری عمده قبل از وقوع در صورتهای میان دوره‌ای شناسایی نمی‌شوند. صرفا قصد یا ضرورت انجام هزینه در آینده تعهد ایجاد نمی‌کند. پاداش‌های پایان سال نیز تنها در صورت وجود تعهد قانونی، قراردادی یا عرفی قابل شناسایی است.
- محاسبات خاص
مجموعه‌ای از مواردی است که برای گزارش‌های میان دوره‌ای نیاز به محاسبه یا برآورد ویژه دارند و متفاوت از شناسایی معمول درآمد و هزینه هستند. به عبارت دیگر، این بخش روی مواردی که نیازمند محاسبات تخصصی یا تخمین دقیق در دوره کوتاه هستند تمرکز دارد.
1. مالیات بر درآمد: هزینه مالیات در هر دوره میان دوره‌ای شناسایی و بر اساس بهترین برآورد از نرخ موثر مالیات سالانه تعیین می‌شود. در صورت تغییر نرخ، ذخیره مالیات قابل تعدیل است.
2. استهلاک دارایی‌ها: استهلاک دارایی‌های ثابت مشهود و نامشهود در طول دوره محاسبه شده و برنامه‌های آتی خرید یا فروش دارایی‌ها در این محاسبات لحاظ نمی‌شود.
3. تسعیر ارز: سود و زیان تسعیر ارز طبق استاندارد حسابداری شماره ۱۶ در هر دوره میان دوره‌ای شناسایی می‌شود و تغییرات آتی نرخ ارز برای باقیمانده سال در نظر گرفته نمی‌شود.
- موجودی و کاهش ارزش
شناخت و اندازه‌گیری موجودی مواد و کالا در دوره میان دوره‌ای مشابه سالانه است. خالص ارزش فروش باید در پایان هر دوره میانی تعیین شود. انحرافات قیمت یا کارایی تولید در همان دوره‌ای که ایجاد می‌شود شناسایی خواهد شد. همچنین اصول کاهش ارزش دارایی‌های غیرجاری با سالانه یکسان است، هرچند واحد تجاری ابتدا یک بررسی اجمالی انجام می‌دهد تا در صورت نیاز محاسبات دقیق‌تری صورت گیرد. در صورتی که برآورد کاهش ارزش در دوره‌های بعدی تغییر کند، تعدیلات لازم اعمال می‌شود.
- استفاده از برآوردها
در گزارش‌های مالی میان دوره‌ای، برآوردها جایگاه پررنگ‌تری نسبت به سالانه دارند، زیرا تهیه اطلاعات کامل در بازه‌های کوتاه دشوار است. به‌عنوان نمونه، موجودی مواد و کالا می‌تواند بر اساس حاشیه فروش برآورد شود. همچنین اهمیت اقلام برای شناسایی و اندازه‌گیری باید با توجه به اطلاعات میان دوره‌ای سنجیده شود. در نتیجه، گزارش‌های میان دوره‌ای بیش از صورتهای مالی سالانه بر استفاده از برآوردها تکیه دارند.
حداقل الزامات افشا و نکات کلیدی در گزارش‌های مالی میان دوره‌ای
حجم اطلاعات مورد نیاز در این گزارشها نسبت به صورتهای مالی سالانه کمتر است. گزارش مالی میان دوره‌ای حداقل باید شامل صورتهای مالی اساسی و گزیده‌ای از یادداشتهای توضیحی باشد. عبارت گزارش های مالی میان دوره ای باید در عناوین کلیه صفحات گزارش درج شود.
افشای اطلاعات با اهمیت
تشریح معاملات و رویدادهای با اهمیت برای درک تغییرات در وضعیت مالی واحد تجاری ضرورت دارد. رویه‌ها و روشهای حسابداری مورد استفاده در تهیه صورتهای مالی میان دوره‌ای باید با رویه‌های آخرین گزارش سالانه مقایسه شود. ماهیت فصلی یا چرخه‌ای عملیات در دوره میانی باید افشا شود. ماهیت و مبلغ اقلامی که به طور غیرمعمول بر دارایی‌ها، بدهی‌ها یا سود اثر می‌گذارند باید افشا شود، تغییر در برآورد مبالغ گزارش‌شده در دوره‌های پیشین قابل اعلام است، رویدادهای بااهمیت پس از پایان دوره میانی در گزارش بازتاب می‌یابد و اثر تغییرات ساختاری واحد تجاری طی دوره میانی نیز مورد اشاره قرار می‌گیرد.
معیار اهمیت و رعایت استاندارد
در تصمیم‌گیری برای شناسایی و اندازه‌گیری، اهمیت یک قلم با توجه به اطلاعات مالی میان دوره‌ای ارزیابی می‌شود. این دیدگاه اطمینان از شمول کلیه اطلاعات مربوط برای درک عملکرد مالی را فراهم می‌آورد. اندازه‌گیری اقلام در دوره میانی متکی بر برآوردهای گسترده‌تری است. اگر آخرین صورتهای مالی سالانه واحد تجاری تلفیقی بوده باشد، گزارش مالی میان دوره‌ای باید به صورت تلفیقی تهیه شود. سود پایه و کاهش یافته هر سهم در صورت سود و زیان میان دوره‌ای ارائه می‌شود. واحد تجاری فقط در صورتی که گزارش مالی میان دوره‌ای با الزامات استاندارد ۲۲ انطباق کامل داشته باشد، باید این موضوع را افشا کند.
مراحل اجرایی و کاربرد اصول شناخت در گزارش‌های میان دوره‌ای
اجرای صحیح گزارش‌های مالی میان دوره‌ای مستلزم پیروی از مراحل مشخص است. اولین گام، تعیین دوره گزارشگری مناسب است که می‌تواند ماهانه، سه‌ماهه یا نیم‌ساله باشد. سپس تهیه صورتهای مالی میان دوره‌ای شامل ترازنامه و صورت سود و زیان انجام می‌شود. این گزارشها باید توسط مدیران مالی و حسابداران ارشد بررسی و تایید شده و در نهایت به ذینفعان منتشر شوند.
کاربرد اصول شناخت در مخارج خاص
اصول شناخت و اندازه‌گیری زیان کاهش ارزش موجودی مواد و کالا در دوره میانی همانند اصول سالانه اعمال می‌شود. اگر زیان کاهش ارزش شناسایی شده تغییر کند، برآورد اولیه باید تعدیل شود. مخارجی که در پایان دوره میانی با تعریف دارایی انطباق ندارند، نباید به دوره بعد منتقل شوند تا از هموارسازی سود جلوگیری شود. مخارج تعمیرات ادواری یا سایر مخارج فصلی قبل از وقوع در گزارش منعکس نمی‌شود و تنها زمانی شناسایی می‌شود که تعهد قانونی یا قراردادی ایجاد شود. پاداش‌های پایان سال نیز تنها در صورت وجود تعهد قانونی یا عرفی شناسایی می‌شوند و مبلغ آن باید به شکل اتکاپذیر اندازه‌گیری شود.
الزامات مربوط به موجودی مواد و کالا
انحرافات هزینه‌های تولید شامل قیمت، کارایی یا حجم تنها به همان ترتیب در صورت سود و زیان میان دوره‌ای شناسایی می‌شود. انتقال انحرافاتی که انتظار می‌رود تا پایان سال جذب شود، موجب تحریف بهای تمام‌شده واقعی موجودی می‌شود. خالص ارزش فروش موجودی مواد و کالا با توجه به قیمت فروش و مخارج تکمیل و فروش در پایان دوره میانی تعیین خواهد شد.
ملاحظات بازار سرمایه
گزارشگری میان دوره‌ای در بازار سرمایه عمدتا برای بررسی میزان تحقق سود پیش‌بینی شده هر سهم انجام می‌شود. تحلیلگران بنیادی از این گزارشها استفاده می‌کنند. EPS پیش‌بینی شده سودی است که شرکت در ابتدای سال به ازای هر سهم اعلام می‌کند و EPS تحقق یافته سودی است که در دوره مالی گذشته به هر سهم تعلق گرفته است. تعدیل EPS فرایندی است که مشخص می‌کند سود شرکت از مقدار پیش‌بینی شده کمتر یا بیشتر خواهد بود. همچنین، سود تقسیمی شرکت در انتهای سال با اصطلاح DPS شناخته می‌شود.
اهمیت، منافع و تاثیرات گزارش مالی میان دوره‌ای بر عملکرد سازمان و بازار
استاندارد حسابداری شماره بیست و دو نقشی حیاتی در شفافیت و دقت گزارش‌های مالی سازمان‌ها دارد. گزارش مالی میان دوره‌ای قابل اتکا و به موقع، اطلاعاتی درباره توان کسب سود و ایجاد جریان‌های نقدی واحد تجاری ارائه می‌دهد. شرایط مالی و نقدینگی سازمان نیز برای سرمایه‌گذاران و اعتباردهندگان بسیار اهمیت دارد.
تاثیرات گزارش مالی میان دوره‌ای بر سازمان
تهیه گزارش مالی میان دوره‌ای موجب شفافیت بیشتر در عملکرد مالی سازمان می‌شود. این گزارشها اطلاعات دقیقی را در اختیار ذینفعان قرار می‌دهند و به مدیران مالی امکان می‌دهند کنترل بهتری بر وضعیت مالی داشته باشند. این کنترل باعث می‌شود در صورت بروز مشکلات، اقدامات لازم سریع‌تر انجام شود. همچنین، زمینه برای تصمیم‌گیری‌های بهتر فراهم می‌شود و عملکرد سازمان بهبود می‌یابد.
گزارشگری مالی میان دوره‌ای با تهیه و ارائه صورتهای مالی سالانه تفاوت دارد. استاندارد حسابداری شماره یک به گزارشگری سالانه می‌پردازد، در حالی که استاندارد شماره بیست و دو بر گزارشگری در دوره‌های کوتاه‌تر تاکید دارد. این تفاوت اصلی نیاز به سرعت و دقت بیشتری در تهیه گزارشها ایجاد می‌کند. گزارش‌های میان دوره‌ای به موقع‌تر هستند، هرچند قابلیت اتکای آن‌ها ممکن است به دلیل استفاده گسترده‌تر از برآوردها پایین‌تر باشد.
تاثیر گزارش مالی میان دوره‌ای بر بازار سرمایه
تهیه و انتشار گزارش‌های مالی میان دوره‌ای باعث افزایش اعتماد ذینفعان به سازمان می‌شود و تعهد آن به شفافیت مالی را نشان می‌دهد. شرکت‌های دارای اوراق سهام یا اوراق مشارکت عرضه شده به عموم، معمولا ملزم به انتشار این گزارشها هستند. سرمایه‌گذاران برای تحلیل بازار از آن‌ها استفاده می‌کنند و می‌توانند میزان تحقق سود پیش‌بینی‌شده هر سهم را بررسی کنند. عملکرد ضعیف یا قوی شرکت در کسب سود، بر قیمت سهام آن تاثیر مستقیم می‌گذارد.
مسئولیت تهیه و ارائه گزارش مالی میان دوره‌ای بر عهده هیئت‌مدیره یا سایر ارکان اداره‌کننده واحد تجاری است. هر چند این استاندارد زمان تهیه و تناوب گزارشها را برای همه واحدها تعیین نمی‌کند، اما مراجع قانونی، انتشار آن‌ها را برای واحدهای عمومی الزامی می‌دانند.
جمع‌بندی
استاندارد حسابداری شماره بیست و دو، گزارشگری مالی میان دوره‌ای را برای دوره‌های کوتاه‌تر از یک سال تنظیم می‌کند و هدف آن به‌روزرسانی اطلاعات صورتهای مالی سالانه و ارائه داده‌هایی درباره سود و جریان‌های نقدی سازمان است. گزارشها بر اساس روش منفصل و با اصول شناخت و اندازه‌گیری مشابه صورتهای مالی سالانه تهیه می‌شوند. استفاده گسترده از برآوردها، سرعت و به‌روزرسانی اطلاعات را امکان‌پذیر می‌کند. این گزارشها حداقل شامل صورتهای مالی فشرده و یادداشتهای توضیحی هستند و افشای رویدادها و فعالیت‌های با اهمیت ضروری است. انتشار آن‌ها موجب شفافیت، بهبود تصمیم‌گیری مدیران و کمک به سرمایه‌گذاران در ارزیابی تحقق سود پیش‌بینی شده هر سهم می‌شود.
